О налоговых претензиях в рамках дробления бизнеса

В новых условиях финансовые власти активно ищут дополнительные источники пополнения бюджетов разных уровней. И вопросы налоговой реконструкции в рамках дробления бизнеса становятся опять актуальны как элемент поиска резервных доходов. Скандальные новости о невероятных суммах налоговых претензий и возбуждении уголовных дел, выездных проверках в отношении известных блогеров и других представителей инфобизнеса — тому очевидное подтверждение.

В рамках аналитическо-консультативной деятельности наша компания ранее делала для своих клиентов подробный обзор по отраслевой статистике судебных дел, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды. Мы решили вернуться к этой теме и посмотреть — каковы шансы у блогеров отбиться от претензий ФНС и СК РФ в рамках существующей арбитражной практики.

Нормативной основой обсуждаемой темы являются положения НК РФ и разъяснительные письма по данной теме:

Положения ст. 54.1 НК РФ «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов», закрепившие на законодательном уровне концепцию необоснованной налоговой выгоды, вступили в силу с августа 2017 года. Здесь в НК РФ сформулированы условия, которым должны отвечать операции налогоплательщика, для того_ чтобы он мог правомерно пользоваться возможностью уменьшить налоговую базу или сумму налога. Эта норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств. Включение данной нормы обосновано значительным объемом судебной практики, наиболее значимым обобщающим документом которой являлось постановление Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53.
Систематизация, обобщение понятий и методов работы налоговых органов представлены в разъяснительных письмах ФНС РФ, наиболее содержательными из которых мы считаем следующие: письмо № БВ-4-7/3060 от 10.03.2021, и № СА-4-7/15895@ от 11.08.2017.

О том как ИФНС должны применять положения ст. 54.1 НК РФ в отношении контрагентов, предположительно «технических компаний», системно тестировать операции налогоплательщика, и как трактовать результаты этих тестов мы уже подробно описывали в статье на сайте . Вывод очевиден — налоговый орган вправе переквалифицировать операции налогоплательщика исходя из их реального содержания и рассчитать последствия данных сделок исходя из смысла осуществляемых операций.

В письме ФНС России от 11 августа 2017 N СА-4-7/15895 приводится обобщенный перечень признаков дробления бизнеса (Табл.1)

Таблица 1

1	Дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее ЕНВД) или упрощенную систему налогообложения (далее УСН)) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность;
2	Применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;
3	Налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса;
4	Участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;
5	Создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;
6	Несение расходов участниками схемы друг за друга;
7	Прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);
8	Формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;
9	Отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;
10	Использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;
11	Единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;
12	Фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами;
13	Единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;
14	Представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами;
15	Показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;
16	Данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;
17	Распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

В рамках обзора арбитражной практики были изучены материалы судебных решений, рассмотренных Арбитражными судами Приволжского округа с 01.01.2019 с контекстом «получение необоснованной налоговой выгоды вследствие фактов «дробления бизнеса». В общий список вошло 28 судебных разбирательств с 33 судебными постановлениями, часть из которых являются решениями судов разных инстанций по одним и тем же искам.

Общий обзор судебных решений Арбитражных судов Поволжского округа привел к следующим выводам:

Налоговые органы начинают искать «необоснованную налоговую выгоду» при дроблении бизнеса по признаку взаимозависимости организаций и индивидуальных предпринимателей;
При выявлении признаков получения необоснованной налоговой выгоды активно использованы элементы налогового контроля - свидетельские показания, осмотры, запросы контрагентам, выемка документов, экспертизы и пр.;
Прослеживается зависимость между выявляемыми признаками дробления и отраслевой спецификой организации.

Большинство судебных решений было закономерно вынесено в пользу налоговых органов. Из 28 судебных кейсов только 12 (завершенных в том числе по апелляции) вынесено в пользу налогоплательщиков (Приложение 1).

Наибольшее количество кейсов в представленном списке судебных кейсов касалось торговых организаций. В силу специфики бизнес-процессов и условий применения спецрежимов (УСН, ПСН и пр.), именно торговые организации «грешили» выведением части доходов на взаимозависимых лиц и занижением налогооблагаемой базы на общем режиме налогообложения.

Основным характерным признаком в отношении данной группы кейсов стало «формальное разделение бизнеса между взаимозависимыми лицами с целью получения необоснованной налоговой выгоды за счет использования специальных налоговых режимов – УСН и ЕНВД(1)». Почти всегда в оспариваемых решениях налоговых органов для торговых организаций указывались такие признаки дробления, как:

Совмещение трудовых обязанностей сотрудниками подконтрольных организаций;
Общий перечень поставщиков, подрядчиков или покупателей;
Общие контактные данные компаний, идентичность IP-адреса и номеров телефонов и адреса для корреспонденции;
Отсутствие конструктивного разделения складских и торговых площадей;
Несение расходов организатором/выгодоприобретателем схемы, или формальный документооборот между участниками.

Одним из главных доводов опровержения претензий налоговых органов в спорах по дроблению бизнеса указывается недостаточность доказательной базы совокупности факторов - взаимозависимости субъектов хозяйствования и получения необоснованной налоговой выгоды.

Производственная деятельность от прочих отличается повышенной капитало– и материалоемкостью. С позиции налоговых рисков это означает, что компаниям следует документально отражать не только аренду или использование оборудования, сырья, складских площадей, но и подтверждать это использование средствами бухгалтерского и управленческого учета – показывать формирование себестоимости продукции за счет закупаемых ресурсов. Труднодостижимость этой задачи подтверждают такие факторы как: -оспаривание в суде второй инстанции решений в пользу налогоплательщиков, и прекращение деятельности аффилированных компаний после судебных разбирательств.

В решениях налоговых органов для производственных предприятий приведены преимущественно такие признаки дробления, как:

Формальный документооборот между участниками;
Совмещение трудовых обязанностей сотрудниками подконтрольных организаций;
Использование внеоборотных активов основного налогоплательщика аффилированными компаниями.

Услуги как сфера деятельности в вышеуказанном перечне судебных дел представлены такими видами как: аренда недвижимости, оборудования, ремонт и монтаж оборудования. Арендный бизнес считается одним из немногих видов деятельности с гарантированной возможностью получения постоянного пассивного дохода. Для такого бизнеса характерными признаками дробления в группе компаний стали следующие:

Право собственности на недвижимое имущество и транспортные средства переходит внутри группы взаимозависимых организаций;
Накопление дебиторской задолженности;
Превышение стоимости расходов относительно рыночных цен во взаиморасчетах в группе компаний.

В данном отраслевом сегменте из трех решений – все в пользу налогоплательщика. Обобщая указанные решения, можно сделать вывод, что налоговая служба скорее формально подошла к к вопросам подтверждения получения налоговой выгоды. Так, в частности, в решении № А12-27106/2018 компания, владеющая торговым центром спустя N лет создала компанию по техническому обслуживанию недвижимости на упрощенном налоговом режиме. При проверке взаимозависимость компаний определена только по составу учредителей. Учитывая занятость сотрудников-совместителей, налоговая вменила создание схемы дробления бизнеса и получение необоснованной налоговой выгоды за счет использования УСН.

Суд определил, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об искусственном уменьшении налогооблагаемой базы, поскольку виды деятельности организаций разные и очевидна деловая цель создания второй компании.

Как показывает практика, суды рассматривают налоговые споры с позиции осуществления реальных хозяйственных операций и нередко отказывают в требованиях налоговой реконструкции и предъявленных доначислениях. Наиболее общими факторами, позволившими опровергнуть налоговые претензии в списке проанализированных дел, стали следующие:

Подтверждение деловой цели дробления бизнеса (выделение части бизнеса как самостоятельного вида деятельности; выделение по сегментам (географическим сегментам, группам клиентов, отдельным проектам и пр.);
Опровержение или прекращение взаимозависимости в группе компаний (выведение собственников из состава учредителей, отсутствие доказательства фактов, что общие собственники не влияют на хозяйственные и финансовые отношения аффилированных компаний);
Использование «рыночных» механизмов во взаиморасчетах и ценообразовании в группе компаний (рыночные цены, отсутствие задолженности, наличие других невзаимосвязанных клиентов и пр.);
Функциональное разделение и должное документальное оформление сотрудников- совместителей, подтвержденное данными кадрового и бухгалтерского учета совмещения выполнения трудовых обязанностей.

Итак, информация в СМИ наглядно показывает, что получатели налоговых претензий с очевидным опозданием, но адекватно оценивают возможности оспаривания действий ФНС РФ и следственных органов. В основном кейсе приведена наглядная картина искажения фактов хозяйственной деятельности с целью уменьшения налоговой базы – описана схема банального дробления денежного потока на множество однотипных участников с целью сохранения УСН. Операции осуществлялись через российские банки, и закон 115-ФЗ свою функцию выполнил на 100%. Величина доначислений получена путем реконструкции части оборотов на ОСНО с расчетом штрафов и пеней (НДС, НДФЛ).

Публичное признание вины по ст. 198 УК РФ в данном случае свидетельствует невозможности оспорить предъявленные претензии. Во втором кейсе дела блогеров вероятно проводится документальная проверка встречных документов контрагентов, по открытым данным зафиксирована смена участника компании. Результатов проверки пока нет, но сам факт просачивания в прессу информации о возможных проблемах селебрити свидетельствует о системной работе ФНС РФ с данной категорией налогоплательщиков. В поисках финансовых ресурсов, вслед за блогерами и инфоцыганами ФНС РФ «пойдет» к всем представителям шоу-бизнеса и ивент-индустрии.

Приложение 1

№ п/п	Отрасль / Период	№ дела	Фабула	Результат
1	Розничная торговля (продукты питания) (2014-2016)	А12-4599/2019	Дробление бизнеса между 15 ИП, применяющими спецрежимы и ОСНО. Общая сумма налоговых требований 99442 т.р..	Перерасчет налогов с учетом ставки НДС 18/118 и соответствующих сумм штрафных санкций и пени. Налогоплательщику отказано
2	Строительная арендная деятельность	А12-13560/2018	Часть хозяйственных операций ООО проводило через взаимозависимое лицо на УСН, в целях минимизации налоговых обязательств. Общая сумма налоговых требований 7687 т.р..	Налогоплательщику отказано
3	Оптовая торговля (КРС) (2014-2016)	А12-6105/2019	Фактическое управление 2 взаимозависимыми ООО и ИП осуществляется одним субъектом, который явл. основным выгодоприобретателем данной схемы. Общая сумма налоговых требований 54725 т.р. .	Перерасчет налогов с учетом ставки НДС 18/118. Налогоплательщику отказано
4	Розничная торговля (аптечная сеть) (2015-2017)	А06-1454/2019 А06-1456/2019 Идентичные от 2 субъектов одной схемы	Группа налогоплательщиков действует как единый хозяйствующий субъект и использует схему "дробления бизнеса" для сохранения спецрежимов. Оспаривается выемка документов, требование возвратить оригиналы изъятых документов.	Налоговый орган вправе изъять подлинники документов (п.8ст.94 НК РФ). Отказано в передаче кас. жалобы в судебную Коллегию ВС РФ
5	Оптовая, розничная торговля (бытовые товары) (2014-2016)	А12-34527/2018	Двум ООО ( на УСН и ОСНО) вменена схема дробления между взаимозависимыми лицами с целью минимизации налогов при использовании различных систем налогообложения. Общая сумма налоговых требований 12963 т.р. .	Суд второй инстанции пришел к выводу о недоказанности создания схемы дробления бизнеса
6	Производство (молочные продукты) 1 кв.2016	А55-13288/2018	На базе МСЗ создана цепочка зависимых лиц по производству молочной продукции для увеличения добавочной стоимости. Общая сумма налоговых требований 31750 т.р..	Первый арбитраж в пользу налогоплательщика, повторное - новое рассмотрение. Спустя 3 месяца в отношении АО "А" открыта процедура конкурсного производства.
7	Торговля оптовая фармацевтической продукцией (2014-2016)	А12-17974/2018	Получение налоговой выгоды при использовании спецрежимов (3 ООО), налогоплательщик утратил право на применение УСН. Общая сумма налоговых требований 7170 т.р..	Решения Арбитражного и апелляционного суда в пользу налогоплательщика. Не представлено доказательств подконтрольности "спорных" компаний
8	Розничная торговля (2015-2016)	А12-35912/2018	Между взаимозависимым лицами ООО и ИП получение налоговой выгоды при использовании спецрежимов. Общая сумма налоговых требований 16903 т.р .	Отказать в передаче кассационной жалобы в Судебную коллегию ВС РФ. Перерасчет обязательств с учетом ставки НДС 18/118
9	Производство и реализация строительных материалов (2015-2016)	А12-2866/2019	Две организации на ОСНО и УСН. Вменяется применение схемы дробления бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимое лицо. Общая сумма налоговых требований 9673 т.р. .	Налоговым органом не представлено доказательств получения необоснованной налоговой выгоды. Компания на УСН прекратила деятельность
10	Услуги (Аренда и ремонт горного и нефтепромыслового оборудования)(2013-2015)	А06-8005/2018	Две организации на УСН. Вменяется получение необоснованной налоговой выгоды в результате согласованных действий с взаимозависимым лицом с целью недопущения превышения предельных размеров дохода для применения УСН. Общая сумма налоговых требований 184279 т. р..	Верховный Суд: Налоговым органом не представлено доказательств получения необоснованной налоговой выгоды
11	Розничная и оптовая торговля (2014-2016)	А12-13630/2018	Получение необоснованной налоговой выгоды ООО и ИП через сохранение права на применение УСН. Общая сумма налоговых требований 32586 т.р..	Апелляционный суд: косвенных: признаков недостаточно для вывода о мнимости сделок и консолидации на этой базе доходов двух самостоятельных лиц
12	Продажа, ремонт и сервисное обслуживание грузовых автомобилей	А55-11094/2018	Получение налогоплательщиком на ЕНВД необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогам ОСН, через создание единого бизнеса совместно с взаимозависимыми лицами, применяющими УСН. Общая сумма налоговых требований 7591 т.р..	Налогоплательщику отказано
13	Услуги (Аренда недвижимости) (2014-2016)	А12-27106/2018	Разделение бизнеса через создание организации с аналогичным профилем, применяющей систему налогообложения в виде УСН. Общая сумма налоговых требований 10992 т.р.	Суд второй инстанции пришел к выводу о недоказанности создания схемы дробления бизнеса
14	Общественное питание (2013-2015)	А65-27699/2018	2 ООО на ОСНО и ЕНВД выявлены признаки формального разделения бизнеса между взаимозависимыми лицами, с целью получения необоснованной налоговой выгоды за счет использования специальных налоговых режимов (ЕНВД). Общая сумма налоговых требований 304667 т.р	Налогоплательщику отказано
15	Производство (молочные продукты)	А12-38538/2018	Получение налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств АО на ОСН и взаимозависимыми ИП на УСН. Создан единый процесс реализации продукции молкомбината через взаимозависимые ИП на УСН. Общая сумма налоговых требований 18334 т.р..	Требование налоговой удовлетворено частично, перерасчет обязательств с учетом ставки НДС 10/110.
16	ТО и ремонт офисных машин и ВТ, аренда, торговля, услуги (2014-2016)	А12-3102/2019	7 организаций (6 из них на УСН, 1 на ЕНВД) признаны взаимозависимыми лицами, осуществляющими общую деятельность без права применения УСН. Общая сумма налоговых требований 141752 т.р..	Суд пришел к выводу о недоказанности создания схемы дробления бизнеса.
17	Автотранспортные услуги (2016)	А12-44375/2018	Неправомерное применение 2 ИП системы налогообложения в виде ЕНВД в автоперевозках. Общая сумма налоговых требований 1795 т.р..	Налогоплательщику в удовлетворении требования отказано.
18	Торговля оптовая мясными продуктами (2014 - 2016)	А12-33611/2018	2 ООО на УСН, вменяется перенос налоговой нагрузки на взаимозависимую организацию, применяющую специальный налоговый режим . Общая сумма налоговых требований 12813 т.р.	Требование удовлетворено частично, произведенный налоговым органом расчет недоимки признан неверным
19	Сбор обработка и утилизация отходов (2014 - 2016)	А12-20691/2018	2 ООО на спецрежимах вменяется получение необоснованной налоговой выгоды в виде использования спецрежимов и превышение лимита при использовании УСН. Общая сумма налоговых требований 65441 т.р.	Требование налогоплательщика удовлетворено, поскольку не доказан факт создания схемы разделения бизнеса.
20	Торговля оптовая стройматериалами (2013 - 2015)	А12-3927/2018	3 ООО на разных режимах ОСНО, УСН, ЕНВД, вменяется создание схемы по минимизации налоговой нагрузки путем формальной передачи части продаж подконтрольным лицам на спецрежимах. Общая сумма налоговых требований 24023 т.р..	Требование налогоплательщика удовлетворено, поскольку доводы налогового органа не подтверждены.
21	Торговля (продукты питания) (2014 - 2016)	А12-31106/2018	ООО на ОСНО, 4 ИП и ООО на ЕНВД - создание взаимозависимых организаций, применявших специальные режимы налогообложения. Общая сумма налоговых требований 21257 т.р..	Период доначисления недоимки скорректирован. Отказано в передаче дела в Суд. коллегию ВС РФ
22	Производство и продажа изделий из пластика и алюминия	А12-23838/2019	ООО получение необоснованной налоговой выгоды в виде формальной передачи части продаж 2 ИП на спец режимах (ЕНВД). Общая сумма налоговых требований 27669 т.р..	Налогоплательщику в оспаривании решения ИФНС отказано
23	Торговля оптовая медицинскими изделиями (2014 - 2016)	А12-12384/2019	Вменяется получение неправомерное применение ИП спецрежима УСН ввиду превышения лимита доходов и о возникновении обязанностей налогоплательщика по применению ОСН. Общая сумма налоговых требований 9519 т.р..	Требование удовлетворено, поскольку не подтверждены факты получения налогоплательщиком налоговой выгоды.
24	Розничная торговля (мебель) (2015-2017)	А12-13680/2019	Формальное разделение дохода от реализации между двумя ООО с целью сохранения права на применение УСН. Общая сумма налоговых требований 5140 т.р..	В удовлетворении требования налогоплательщику отказано.
25	Оптовая торговля (2014 - 2016)	А12-6866/2019	Формальный документооборот 6 ООО с целью минимизации налоговых обязательств путем распределения выручки и на взаимозависимых лиц на УСН. Общая сумма налоговых требований 59466 т.р..	В удовлетворении требования налогоплательщику отказано.
26	Строительная деятельность (2013 - 2014)	А12-44804/2018	Формальное разделение бизнеса между ЗАО и ООО на УСН. Часть СМР осуществлялась собственными силами, включая в расходы "оказание услуг заказчика-застройщика" зависимой компании. Налогоплательщик оспаривает законность и добросовестность своей деятельности.	В удовлетворении требования отказано, поскольку истцом избран ненадлежащий способ защиты нарушенного права.
27	Розничная торговля	А57-24651/2018	Налогоплательщик оспаривает отказ НИ возврата налогов, оплаченных на УСН и ЕНВД после доначисления налогов на ОСН по итогам признания схемы дробления бизнеса	Требование об отмене решения НИ удовлетворено
28	Розничная торговля	А06-841/2019	Оспаривается выемка документов при предполагаемой схеме дробления бизнеса с использованием взаимозависимых лиц.	Требование об отмене решения НИ удовлетворено

(1) - До 2021 года

_____________

Авторы статьи:
Директор департамента налогового и правового консалтинга Хуснутдинов И.Г.
Юридический консультант Ушакова Т.В.

Предыдущая новость

Следующая новость

Хотите получить профессиональную консультацию?
Будем рады вам помочь!